22.12.2016

Obce a EET

Zavádění elektronické evidence tržeb vzbuzuje nemalé emoce. Nejinak tomu bylo i na naší celostátní finanční konferenci. Na základě vašich reakcí jsme proto požádali o spolupráci zástupce z Generálního finančního ředitelství Jiřího Fojtíka, aby se pro lepší pochopení této problematiky zaměřil na vybrané povinnosti samospráv. Spolu se svou kolegyní Kateřinou Ptákovou pro vás připravili jasné a pochopitelné zpracování této problematiky včetně nejběžnějších případů.

Obce a EET

Povinnosti a práva spojené s evidencí tržeb jsou dány zákonem č. 112/2016 Sb., o evidenci tržeb (dále jen „ZoET“), který je účinný od 1. 9. 2016 s tím, že jeho účinnost je postupná a dopadá tak na povinné subjekty ve fázích. Okamžik vzniku povinnosti evidovat tržby se odvíjí od zatřídění jednotlivých činností, ze kterých těmto subjektům tržby plynou, do příslušných kategorií, které jsou zákonem stanoveny následovně:

I. Od 1. 12. 2016 podléhají evidenci tržeb ubytovací a stravovací služby

- Ubytovací služby – zahrnují většinou krátkodobé ubytování hostů (např. hotely, kempy, penziony, tábořiště, ubytovny a jiná obdobná zařízení)

- Stravovací služby – nabízená jídla a nápoje k okamžité konzumaci na místě (restaurace, hospody, kavárny, kantýny apod.). Pojem stravovací služba je vymezen judikáty ESD pro oblast DPH. O stravovací službu se bude jednat za situace, kdy poskytnuté služby doplňují samotnou konzumaci potravin a zvyšují užitek z jejich konzumace, např. poskytnutí uzavřených a vytápěných místností (zvláště určených ke konzumaci dodaných potravin), toalet, nádobí, příborů, nábytku (stoly, židle) případně šaten nebo věšáků.

II. Od 1. 3. 2017 podléhají evidenci tržeb činnosti spojené s maloobchodem a velkoobchodem

- Jedná se o přeprodej zboží (nákup a prodej bez dalšího zpracování)

- Typicky se jedná o prodej ve velkoobchodech v maloobchodních prodejnách v obchodních domech, stáncích, bazarech, na trzích, o prodej prostřednictvím e-shopů a jiný zásilkový prodej, pojízdné prodejny, podomní prodej, a další.

III. Od 1. 3. 2018 podléhají evidenci tržeb všichni, kteří se nenajdou ve fázi I. II. nebo IV. Jako příklad lze uvést tyto činnosti:

- Prodej vlastních výpěstků a potravin podnikatele

- Stravování, které se nekvalifikuje jako stravovací služba tj. stánky s občerstvením bez zázemí, prodej zmrzliny, párku v rohlíku apod., jídlo s sebou

- Účetní, daňoví poradci, advokáti

- Doprava, taxislužba

- Lékaři a další.

IV. Od 1. 6. 2018 podléhají evidenci tržeb činnosti, jako jsou vybraná řemesla a osobní služby

- Například specializované stavební činnosti (elektrikáři, malíři, pokrývači…), výroba hraček, výroba oděvů, oprava a instalace strojů a zařízení, oprava počítačů a výrobků pro osobní potřebu, kadeřnictví, masáže, tetovací salóny apod., činnosti astrologů a spiritistů a další.

Tento článek je určen zejména pro čtenáře, kteří se zabývají problematikou samosprávných celků či příspěvkových organizací, proto se v něm velice úzce zaměříme na vybrané povinnosti, které by na tyto municipality mohly s ohledem na jejich vykonávané činnosti dopadat. Snahou autorů je napsat relativně stručný a i pro laickou veřejnost dobře pochopitelný článek, tak i proto v níže uvedených řádcích nebudeme provádět kompletní výčet situací, které mohou v souvislosti s evidencí tržeb nastat, ale budou uvedeny nejčastější, nejběžnější případy, které se mohou při obchodních transakcích přihodit.

Na úvod bychom však chtěli pro lepší pochopení problematiky evidence tržeb připomenout některé základní zásady, které jsou důležité pro správný výklad či aplikaci tohoto zákona.

Obecně jsou subjektem evidence tržeb poplatníci daně z příjmů fyzických osob a poplatníci daně z příjmů právnických osob.

Pro správné splnění případných povinností souvisejících s tímto zákonem je potřeba se vždy nejdříve zamyslet nad tím, zda platby přijímané v rámci dané obchodní transakce splňují formální a materiální znaky evidované tržby, jen takové tržby lze považovat za tržby podléhající povinnosti evidence podle tohoto zákona. Aby se jednalo o evidovanou tržbu, musí být oba znaky splněny současně. Co je těmito znaky myšleno?

Formální znaky evidované tržby splňují zejména platby v hotovosti, zde není dán žádný limit, tedy evidují se všechny hotovostní platby bez ohledu na jejich výši. Dále jsou pak evidovanými tržbami, platby provedené prostřednictvím platebních karet (debetní i kreditní), šekem, směnkou a jinými platebními prostředky jako jsou např. stravenky, dárkové poukázky nebo i virtuální měny.

Na druhou stranu se neevidují platby provedené převodem z bankovního účtu na druhý bankovní účet, platby provedené inkasem či vkladem na podnikatelský účet na pobočce banky.

Materiální znaky jsou u plateb přijímaných právnickými osobami splněny v případě, že se jedná o platby, které souvisí s podnikáním dané právnické osoby s výjimkou příjmu, který není předmětem daně z příjmů, je z hlediska obvykle přijímaných tržeb ojedinělý, podléhá dani vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně nebo podléhá dani ze samostatného základu daně.

Tedy platba, která je provedena sice hotovostně, ale nejedná se o příjem z podnikání, není předmětem povinné evidence tržeb. Typicky se bude jednat o hotovostní platbu přijatou neziskovým poplatníkem v rámci jeho hlavní tj. nepodnikatelské činnosti.

Na tomto místě bychom se měli krátce zastavit a pokusit se vydefinovat termín podnikání a pro lepší pochopení uvést i pár příkladů.

Tak jak je uvedeno výše, obecně platí, že u poplatníků podléhají evidenci tržeb pouze příjmy z podnikání. Podnikáním se myslí činnost obsažená v definici podnikatele uvedené v § 420 odst. 1 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník: „Kdo samostatně vykonává na vlastní účet a odpovědnost výdělečnou činnost živnostenským nebo obdobným způsobem se záměrem činit tak soustavně za účelem dosažení zisku, je považován se zřetelem k této činnosti za podnikatele.“

U obchodních korporací není s vymezením pojmu podnikání téměř žádný problém. Problém však může nastávat v případě posouzení této činnosti u poplatníků z tzv. neziskového sektoru. Proto i dále uvedené příklady budou vztaženy výhradně k poplatníkům z neziskového sektoru. Téměř nejzásadnější pro posouzení, zda se jedná o příjmy z podnikání, je správné vymezení toho, zda je činnost vykonávaná soustavně a zda je záměrem vykonávat ji za účelem dosažení zisku. Aby se jednalo o podnikání, musí být splněna obě kritéria.

Jak lze právně ukotvit neurčitý právní pojem soustavnosti, bychom místo dlouhého teoretizování raději uvedli na příkladech:

Příklad č. 1: Spolek myslivců prodává vstupenky na myslivecký bál pro veřejnost pořádaný 2x ročně (při zahájení a ukončení sezóny). Zisk z prodeje vstupenek hodlá použít na opravu krmelců. Jedná se o příležitostnou (nikoliv soustavnou) výdělečnou činnost, která úzce souvisí s hlavní činností spolku – nejedná se o podnikání.

Příklad č. 2: Spolek hasičů pořádá 1x ročně soutěž o nejlepšího hasiče, v rámci níž je vybíráno vstupné a je zajištěno občerstvení pro veřejnost formou stánků. Výtěžek z akce bude použit na rozvoj hlavní činnosti tohoto spolku. Jedná se o příležitostnou (nikoliv soustavnou) výdělečnou činnost, která úzce souvisí s hlavní činností spolku – nejedná se o podnikání.

Příklad č. 3: Taneční spolek pořádá každý týden taneční hodiny pro veřejnost. Příjem z této činnosti využívá na pokrytí nákladů na zahraniční zájezdy a vystoupení. Nejedná se o příležitostnou výdělečnou činnost, ale o soustavnou činnost, jejímž účelem je dosažení zisku – jedná se o podnikání.

Příklad č. 4: Fotbalový klub zajišťuje při svých nedělních utkáních občerstvení pro fanoušky formou stánkového prodeje. Ze zisku z tohoto prodeje hradí klub část nákladů na údržbu hřiště. Nejedná se o příležitostnou výdělečnou činnost, ale o soustavnou činnost, jejímž účelem je dosažení zisku – jedná se o podnikání.

Dále je z hlediska naplnění znaků podnikání důležité posoudit, zda je činnost provozována za účelem dosažení zisku. Není přitom rozhodující skutečný hospodářský výsledek, ale účel, k němuž výkon činnosti směřuje, tedy zda záměrem činnosti má být zisk či nikoliv. To, zda poplatník měl záměr vykonávat činnost za účelem zisku, či nikoli, vyplývá např. z předběžné kalkulace příjmů a nákladů.

V situaci, kdy poplatník nastaví cenu za poskytnutí zboží či služby se záměrem dosáhnout zisku, jedná se o výdělečnou činnost - podnikání. To, že vlivem okolností ve výsledku není předpokládaný zisk generován, samo o sobě nepostačuje k tomu, aby byla činnost překlasifikována na nepodnikatelskou.

Příklad č. 5: Spolek založený na podporu sportovních aj. podobných aktivit svých členů (tělovýchovná jednota) poskytuje svým členům občerstvení. Ceny pro členy jsou nastaveny tak, že pokryjí náklady na pořízení zboží. V případě, že se akce tělovýchovné jednoty účastní veřejnost, je občerstvení poskytováno i jí, ovšem za ceny vyšší, tedy na komerční bázi (zisk z této činnosti je použit na podporu hlavní činnosti). Dané činnosti je třeba rozlišit. Provozování občerstvení pro členy není podnikáním. Provozování občerstvení pro nečleny je vykonáváno soustavně za účelem dosažení zisku – jedná se o podnikání.

Příklad č. 6: Spolek založený na podporu sportovních aj. podobných aktivit svých členů (tělovýchovná jednota) provozuje v domě jemu patřícím hospodu pouze pro občerstvení svých členů. Členem spolku se může stát každý, kdo o to požádá. Ceny jsou nastaveny tak, že spolek dosahuje zisk – jedná se o podnikání.

Teď, když jsme se prokousali materiálními a formálními znaky evidované tržby a víme, jakých plateb se obecně evidence tržeb týká, měli bychom si na druhou stranu říci, které platby jsou z evidence tržeb vyloučeny, a to i v situaci, kdy dané platby formální a materiální znaky splňují. Jedná se o tzv. systémové výjimky, které jsou v zákoně uvedeny v § 12 ZoET. Tyto systémové výjimky můžeme rozdělit do těchto kategorií.

1. Veřejnoprávní poplatníci např. stát, obec, příspěvkové organizace, dále Česká národní banka a držitel poštovní licence

2. Poplatníci, u nichž již stávající mechanismy jsou považovány za dostatečné k uskutečnění transparentní kontroly pro účely správy daně. Jedná se např. o banky, spořitelní a úvěrová družstva, pojišťovny a zajišťovny, investiční společnosti a investiční fondy, penzijní společnosti apod.

3. Poplatníci podnikající v energetických odvětvích na základě licence podle energetického zákona a poplatníci podnikající na základě povolení krajského úřadu podle zákona o vodovodech a kanalizacích

4. Výjimky z jednotlivých činností poplatníka např. ze vztahů souvisejících s pracovněprávními vztahy, z prodeje zboží a služeb prostřednictvím prodejního automatu či z drobné vedlejší podnikatelské činnosti veřejně prospěšného poplatníka.

Uvedli jsme pouze demonstrativně některé příklady výjimek, všechny lze nalézt v § 12 ZoET!

U první a druhé výjimky, kdy vynětí tržeb zde uvedených poplatníků vyplývá z jejich specifického statusu, je důležité zavnímat, že z evidence tržeb jsou zcela vyjmuty všechny tržby ze všech činností tohoto poplatníka.

Co to znamená pro obce a příspěvkové organizace?

Znamená to, že jakákoliv tržba těchto organizací, a to i když splňuje formální a materiální znaky evidované tržby, není tržbou evidovanou. Je nutné zdůraznit, že se musí jednat o tržbu tohoto subjektu (státu, obce, příspěvkové organizace) a nikoliv o tržbu z činností, ke které např. obec pověřila jinou právnickou osobu např. obchodní korporaci. Lépe je si opět vše popsat na příkladech:

Příklad č. 7: Obec, příspěvková organizace sama prostřednictvím svých zaměstnanců provozuje kino, restauraci, divadlo či jakoukoliv jinou podnikatelskou činnost. Příjmy z této činnosti jsou inkasovány v hotovosti a jedná se o příjmy z podnikání. Tj. jsou splněny jak formální, tak materiální znaky evidované tržby, nicméně s odkazem na § 12 odst. 1 ZoET jsou všechny tyto tržby z povinnosti evidence tržeb vyloučeny.

Příklad č. 8: Obec vlastní plavecký bazén. Bazén pronajmula spol. s.r.o., která na svůj účet a svým jménem pak vybírá vstupné. Tedy jsou splněny formální a materiální znaky pro evidovanou tržbu a obchodní korporace nejsou vyjmuty z evidence tržeb. Příjmy ze vstupného placené v hotovosti, platební kartou apod. jsou v tomto případě evidovanou tržbou.

Z výjimek uvedených v bodě 4. je asi pro obce nejzajímavější se podrobněji zaobírat výjimkou uvedenou v § 12 odst. 3 písm. h) ZoET tj. vyloučení příjmů z drobné vedlejší podnikatelské činnosti veřejně prospěšného poplatníka.

Vzhledem k tomu, že se opět jedná o jeden z neurčitých právních pojmů, které zákon užívá, bylo potřeba jej nastavením určitých parametrů právně ukotvit, a to v zájmu předvídatelnosti, zajištění stálosti a stability rozhodovací praxe orgánů finanční správy, a ve své podstatě zabezpečit účastníkům těchto řízení, aby ve stejných případech dosáhli stejného výsledku řízení. Všechny tyto uvedené zásady jsou základními pilíři pro vedení řádného daňového i správního řízení.

Finanční správa vedena výše uvedenými základními zásadami řízení stanovila, že o příjem z drobné vedlejší podnikatelské činnosti ve smyslu ustanovení § 12 odst. 3 písm. h) ZoET se bude jednat v případě, že veřejně prospěšný poplatník v roce, jenž předchází roku, ve kterém by mu bez dalšího vznikla povinnost evidence tržeb z vedlejší podnikatelské činnosti, neměl příjem/výnos z této činnosti vyšší než 175 000 Kč nebo tyto příjmy činily méně než 5 % z celkových příjmů/výnosů veřejně prospěšného poplatníka za sledované období.

Pro posouzení vyloučení tržeb z drobné vedlejší podnikatelské činnosti veřejně prospěšných poplatníků je potřeba vždy k 1. 1. daného roku určit z výše příjmů/výnosů z předcházejícího roku, zda jsou či nejsou splněna výše uvedená kritéria pro uplatnění vyloučení tržeb dle § 12 odst. 3 písm. h) ZoET pro tento rok.

Nově registrovaný veřejně prospěšný poplatník, který nemá pro účely stanovení uvedených kritérií údaje z předchozího roku, může provést kvalifikovaný odhad. Jsou-li splněny výše uvedené podmínky, pak nemá poplatník povinnost v roce následujícím platby z drobné vedlejší činnosti evidovat.

Pro účely posouzení vyloučení tržeb z evidence se příjmem/výnosem rozumí příjmy nebo výnosy definované v § 27 vyhlášky č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním

předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví ve znění platném do 31. 12. 2015. V případě, že veřejně prospěšný poplatník vede jednoduché účetnictví, posuzuje se příjem dle § 5 vyhlášky č. 325/2015 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které vedou jednoduché účetnictví.

V případě, že kritéria pro vyloučení tržeb z evidence splněna nejsou, je poplatník povinen platby splňující formální a materiální kritéria evidované tržby evidovat.

Splnění podmínek pro vyloučení tržeb z povinnosti evidence musí být poplatník správci daně schopen na vyžádání doložit.

Při hledání optimálních parametrů pro definici drobné vedlejší podnikatelské činnosti veřejně prospěšných poplatníků Finanční správa zohlednila skutečnost, že se tito poplatníci mezi sebou výrazně liší ve velikosti příjmů z hlavní činnosti, a proto nelze parametr vymezující tuto činnost stanovit pouze jedním kritériem, tj. kritériem poměru mezi celkovými příjmy poplatníka a jeho příjmy z vedlejší podnikatelské činnosti. Například u poplatníků, jejichž příjmy z hlavní nepodnikatelské činnosti plynou převážně z členských příspěvků a dosahují řádově desítek tisíc korun ročně, by bylo kritérium dle předchozí věty v podstatě neaplikovatelné, přestože zisk z vedlejší podnikatelské činnosti je výhradně využíván pro její nepodnikatelskou činnost. Z tohoto důvodu bylo pro posuzování "drobnosti" zvoleno jak kritérium absolutní částky, tak i kritérium poměru.

Při nastavení kritéria absolutní částky ve výši 175 000 Kč vycházela Finanční správa z následujícího výpočtu. Základem pro její stanovení byla částka 70 000 Kč, která vychází z rozhodné částky (daňového základu), zakládající účast na důchodovém pojištění osoby samostatně výdělečně činné, která vykonávala vedlejší činnost (zákon č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, ve znění pozdějších předpisů). Vlastní výše kritéria tj. absolutní částka pak byla dopočítána tak, že rozhodná částka (2,4 násobek průměrné mzdy, zaokrouhleno na 70 000 Kč) tvoří základ daně z příjmů (175 000 Kč), ke kterému byly uplatněny výdaje ve výši 60% ( 105 000 Kč) viz § 7 odst. 7 zákona č. 586/1992 Sb., zákon o daních z příjmů (jedná se o nejčastěji uplatňované výdaje fyzické osoby z živnostenského podnikání).

Parametr absolutní částky byl zvolen tak, aby korespondoval s jiným, v právní praxi již užívaným parametrem pro stanovení hranice zakládající zákonnou povinnost podnikajících osob ve vztahu k dosažení určité výše příjmů.

Kritérium poměru mezi příjmy z hlavní činnosti a vedlejší činnosti bude zpravidla využíváno většími veřejně prospěšnými poplatníky, kteří nemohou aplikovat kritérium absolutní částky, nicméně jejichž posláním je přispívat v souladu se zakladatelským právním jednáním vlastní činností k dosahování obecného blaha (např. péče o důchodce, handicapované občany, děti). Finanční správa pro účely tohoto kritéria vycházela z analýzy poskytnuté Ministerstvem práce a sociálních věcí ČR, které jí poskytlo data poplatníků poskytujících sociální služby, a tyto údaje byly využity ke stanovení procentuální částky celkových příjmů a příjmů z vedlejší podnikatelské činnosti tak, aby povinností evidence nebyli zatíženi veřejně prospěšní poplatníci, kteří tyto služby poskytují. Tržby příspěvkových organizací, které jsou z evidence vyloučeny dle § 12 odst. 1 ZoET, nebyly pro účely stanovení tohoto kritéria zohledněny.

Další praktické otázky na odpovědi:

Otázka: Jaké povinnosti budou mít obce podle zákona o evidenci tržeb?

Územní samosprávné celky, tedy obce a kraje jakožto právnické osoby nadané zvláštním veřejnoprávním statusem mají, co se týče práv a povinností, které ukládá zákon o evidenci tržeb, zvláštní postavení. V podmínkách veřejného práva je obtížně představitelné, aby takovéto subjekty svým působením směřovaly k obcházení zákonem uloženého režimu daňových povinností, proto je právní úprava tohoto zákona koncipována tak, že příjmy z činnosti obcí jsou z evidence tržeb vyloučeny, a to bez ohledu na jejich charakter (tedy bez ohledu na to, zda pochází z podnikatelské či nepodnikatelské činnosti). Toto pravidlo se uplatní i ve vztahu k tržbám, které jménem obce vybírá jiný poplatník, ať již se jedná o činnost poplatníka vykonávanou na bázi smluvního ujednání nebo na základě zákonného zmocnění. Je třeba upozornit na to, že pro účely evidence tržeb se za tržby obce nepovažují tržby obchodních společností, které byly sice zřízeny územním samosprávným celkem, avšak vystupují nezávisle na tomto územním samosprávném celku.

Otázka: Bude se týkat EET obchodu či pohostinství, které provozuje obec na základě živnostenského listu a zaměstnává zde svého zaměstnance?

Tržby územního samosprávného celku nejsou podle zákona o evidenci tržeb evidovanou tržbou. Vyloučení z evidence tržeb se vztahuje na veškeré činnosti obce, tedy i na provoz obchodu či na poskytování stravovacích služeb, ke kterému má obec živnostenské oprávnění. Provádí-li obec tuto činnost prostřednictvím svých zaměstnanců, jedná se z pohledu zákona o evidenci tržeb stále o činnost obce.

Jak jsme uvedli na začátku tohoto článku, není jeho ambicí popsat všechny zákoutí a složitosti ZoET, ale naopak srozumitelně a v příkladech vysvětlit ty jeho části, které by čtenáře tohoto časopisu mohly zajímat. Kolektiv autorů doufá, že čtenářům odpověděl alespoň na některé otázky, které je potřeba v souvislosti s touto problematikou řešit a přeje všem čtenářům hladké zvládnutí evidence tržeb v jejich neziskové, podnikatelské či obchodní praxi.

Autoři:
Ing. Jiří Fojtík, ředitel sekce metodiky a výkonu daní,
Mgr. Kateřina Ptáková, vedoucí oddělení závislé činnosti a evidence tržeb,
Generální finanční ředitelství

Přečtěte si také sadu otázek a odpovědí k tomuto tématu.